Відповідно до пункту 200 1.2 статті 200 1 Кодексу з урахуванням змін, внесених Законом N 643, платникам податку - сільськогосподарським підприємствам, що обрали спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 Кодексу (далі - сільськогосподарське підприємство), в системі електронного адміністрування ПДВ до вже відкритих основних рахунків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість (далі - основні електронні рахунки) відкриваються додаткові рахунки, призначені для перерахування коштів на спеціальні рахунки сільськогосподарських товаровиробників, відкриті в установах банків та/або в органах, які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів (далі - додаткові електронні рахунки).
Таким чином, сільськогосподарські підприємства використовують у системі електронного адміністрування два електронних рахунки: основний та додатковий.
Основний електронний рахунок призначається для проведення розрахунків з бюджетом.
На основний електронний рахунок сільськогосподарські підприємства перераховують зі свого поточного рахунку кошти в сумах, необхідних для реєстрації податкових накладних по діяльності іншій, ніж сільськогосподарська.
З основного електронного рахунку кошти перераховуються до бюджету у порядку, передбаченому пунктом 200.2 статтею 200 розділу V Кодексу. Згідно з цим порядком ДФС на підставі поданих платниками декларацій з податку на додану вартість (форма декларації 0110) автоматично формує реєстр та не пізніше ніж за три робочі дні до закінчення граничного строку для самостійної сплати податкових зобов'язань надсилає його Держказначейству України (далі - Казначейство). Відповідно до отриманого реєстру Казначейство здійснює перерахування коштів до бюджету з основного електронного рахунку в рахунок погашення податкових зобов'язань сільськогосподарського підприємства перед бюджетом.
Крім того, з основного електронного рахунку за заявою платника перераховуються:
- до бюджету - суми податкового боргу за несільськогосподарською діяльністю;
- на поточний рахунок платника - кошти, що перевищують суму, яка підлягає перерахуванню до бюджету.
Додатковий електронний рахунок призначений для перерахування коштів на спеціальні рахунки сільськогосподарських підприємств.
На цей рахунок сільськогосподарським підприємством зараховуються кошти з поточного рахунку в сумі, необхідній для реєстрації податкових накладних, які складаються сільськогосподарським підприємством при здійсненні операцій з постачання сільськогосподарських товарів/послуг у межах спеціального режиму оподаткування.
З додаткового електронного рахунку кошти автоматично перераховуються Казначейством на спеціальні рахунки сільськогосподарських підприємств протягом операційного дня, в якому кошти надійшли на такі електронні рахунки.
Реквізити спеціального рахунку сільськогосподарське підприємство зобов'язане зазначати у податковій звітності з податку на додану вартість.
До настання граничних термінів, передбачених для сплати задекларованих податкових зобов'язань, необхідно, щоб загальна сума перерахованих коштів на додатковий електронний рахунок, з якого кошти автоматично списуються на спеціальний рахунок, була не менше суми податкових зобов'язань, задекларованих таким сільськогосподарським підприємством у податковій декларації, в якій відображаються результати діяльності в межах спеціального режиму оподаткування за результатами відповідного звітного (податкового) періоду (декларації 0121 - 0123).
Приклад
Сільськогосподарським підприємством перераховано кошти на додатковий електронний рахунок (та з додаткового рахунку перераховано Казначейством на його спеціальний рахунок)
14.08.2015 - у обсязі 5000 грн.,
18.08.2015 - 7000 грн.,
25. 08.2015 - 3000 грн.,
28.08.2015 - 5000 гривень.
У декларації 0121 за липень 2015 року, поданій 20.08.2015, сільськогосподарським підприємством задекларовано податкових зобов'язань з ПДВ на суму 20000 гривень.
Таким чином, станом на 30.08.2015 (граничний термін сплати податкових зобов'язань з ПДВ по декларації за липень 2015 року) сума податку в обсязі 20000 грн., задекларована до сплати у декларації 0121 за липень 2015 року, вважається погашеною.
Якщо сільськогосподарським підприємством до граничної дати, встановленої для сплати податку, було перераховано на додатковий електронний рахунок (та з додаткового рахунку перераховано Казначейством на його спеціальний рахунок) суму коштів, більшу ніж задекларовано в деклараціях 0121 - 0123 за наслідками звітного періоду, то зайво перерахована на додатковий електронний рахунок сума коштів вважається переплатою. Така переплата поверненню із спеціального рахунку на поточний рахунок сільськогосподарського підприємства не підлягає та зараховується в рахунок погашення податкових зобов'язань наступних звітних періодів.
Приклад
Сільськогосподарським підприємством у серпні 2015 року перераховано кошти на додатковий електронний рахунок (та з додаткового рахунку перераховано Казначейством на його спеціальний рахунок) у обсязі 22000 гривень.
У декларації 0121 за липень 2015 року, поданій 20.08.2015, сільськогосподарським підприємством задекларовано податкових зобов'язань з ПДВ на суму 20000 гривень.
Станом на 30.08.2015 сума податку у обсязі 20000 грн., задекларована до сплати у декларації 0121 за липень 2015 року, вважається погашеною, а зайво перерахована на додатковий електронний рахунок сума в обсязі 2000 грн. вважається переплатою.
У декларації 0121 за серпень 2015 року, поданій 18.09.2015, сільськогосподарським підприємством задекларовано податкових зобов'язань з ПДВ на суму 10000 гривень.
24.09.2015 сільськогосподарським підприємством перераховано кошти на додатковий електронний рахунок (та з додаткового рахунку перераховано Казначейством на його спеціальний рахунок) у обсязі 8000 гривень.
Станом на 30.09.2015 сума податку у обсязі 10000 грн., задекларована до сплати у декларації 0121 за серпень 2015 року, вважається погашено (з урахуванням переплати 2000 грн.).
Якщо сільськогосподарським підприємством до граничної дати, встановленої для сплати податку, було перераховано на додатковий електронний рахунок (та з додаткового рахунку перераховано Казначейством на його спеціальний рахунок) меншу суму коштів, ніж задекларовано в деклараціях 0121 - 0123 за наслідками звітного періоду (з урахуванням коштів, зайво перерахованих на додатковий електронний рахунок за наслідками попередніх звітних періодів), то до завершення терміну, встановленого Кодексом для самостійної сплати узгоджених податкових зобов'язань, сільськогосподарське підприємство зобов'язане на додатковий електронний рахунок перерахувати з поточного рахунку суму, якої недостатньо для перерахування на його спеціальний рахунок за наслідками відповідного звітного періоду (суму коштів, яка дорівнює різниці між раніше перерахованими сумами коштів та сумою податкового зобов'язання).
Законом N 643 внесено зміни до порядку розрахунку суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - реєстраційна сума), зокрема змінено порядок формування деяких складових формули для обрахунку такої суми.
Так, для сільськогосподарських підприємств складова формули "Сума поповнення електронного рахунка" (S ПопРах) включає в себе:
- суму поповнення з поточного рахунку платника на основний електронний рахунок;
- суму поповнення з поточного рахунку платника на додатковий електронний рахунок.
Водночас для сільськогосподарського підприємства реєстраційна сума обчислюється в цілому для усіх видів діяльності (як для сільськогосподарської діяльності, так і для іншої діяльності) та використовується для реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування, складених як по сільськогосподарській, так і по іншій діяльності платника.
Крім того, пунктом 200 1.3 статті 200 1 Кодексу для сільськогосподарських підприємств для обрахунку реєстраційної суми передбачено використання додаткових показників, визначених пунктом 34 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Кодексу.
Так, для сільськогосподарських підприємств реєстраційна сума після її "обнуління" збільшується на:
- суму середньомісячного розміру сум податку, задекларованих платником до сплати до бюджету та погашених або розстрочених за останні 12 звітних місяців/ 4 квартали (т. з. "овердрафт"). При обрахунку цього показника враховуються суми, які були задекларовані сільськогосподарським підприємством до сплати до бюджету та погашені чи розстрочені або відстрочені, а також задекларовані як такі, що спрямовуються на спеціальний рахунок сільськогосподарського підприємства;
- суму помилково та/або надміру сплачених грошових зобов'язань з податку на додану вартість (переплат) станом на 01.07.2015. Помилково та надміру сплачені суми ПДВ на спеціальні рахунки сільськогосподарських підприємств при обрахунку цього показника не враховуються, оскільки вони не є грошовими зобов'язаннями перед бюджетом такого платника;
- суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, та суми непогашеного від'ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів на кінець поточного звітного (податкового) періоду, що зазначені в податковій звітності з податку на додану вартість за червень / II квартал 2015 року, у якій відображаються розрахунки з бюджетом та/або відображаються операції, що стосуються спеціального режиму оподаткування відповідно до статті 209 Кодексу. При обрахунку цього показника враховуються суми ПДВ, зазначені у рядку 24 декларації з ПДВ 0110, 0121 - 0123 та рядку 31 декларації з ПДВ 0110 за червень / II квартал 2015 року. Таким чином, у системі електронного адміністрування ПДВ враховуються усі непогашені залишки від'ємного значення ПДВ як по основній, так і по сільськогосподарській діяльності.
На такі суми від'ємного значення сільськогосподарським підприємством збільшується розмір суми податкового кредиту за звітний (податковий) період липень / III квартал 2015 року.
При цьому суми ПДВ з рядків 24 та 31 декларації 0110 за червень / II квартал 2015 року переносяться до рядка 20.2 декларації 0110 за липень / III квартал 2015 року. Суми ПДВ з рядка 24 декларацій 0121 - 0123 за червень / II квартал 2015 року переносяться до рядка 20.2 відповідно декларацій 0121 - 0123 за липень / III квартал 2015 року;
4. суму залишку коштів на електронному рахунку платника станом на початок третього робочого дня після набрання чинності Законом N 643 (тобто станом на 03.08.2015) за вирахуванням сум, заявлених платником у складі податкової звітності з податку за звітний (податковий) період за червень 2015 року до перерахування з електронного рахунку до бюджету в рахунок сплати податкових зобов'язань з податку та/або на поточний рахунок платника відповідно до пункту 200 1.6 статті 200 1 Кодексу та сум податкових зобов'язань за червень 2015 року.
Таким чином, Кодексом не передбачено здійснення обрахунку реєстраційної суми окремо по сільськогосподарській діяльності в межах спеціального режиму оподаткування, а окремо - по іншій діяльності сільськогосподарського підприємства. Тобто з урахуванням показників за сільськогосподарською та іншою діяльністю платника, який використовує спеціальний режим оподаткування, обраховується одна реєстраційна сума, в межах якої такий платник має право зареєструвати податкову накладну / розрахунок коригування по сільськогосподарській діяльності та/або по іншій діяльності